Käibemaks on oma olemuselt tarbimismaks, kuid maksustamine ise toimub ettevõtja käibe maksustamise kaudu. Maksuobjektiks on kauba või teenuse väärtus. Käibemaksu näol on tegemist lisandunud väärtuse maksuga. Vältimaks käibemaksu kumuleerumist (käibemaksu käibemaksustamist), ei maksta käibemaksu ettevõtja kogu maksustatavalt käibelt, vaid enne arvatakse maha kaupade ja teenuste ostmisel makstud sisendkäibemaks.
Käibemaksuseaduses (KMS) on käibe maksustatav väärtus sätestatud §-s 12. Käibe maksustatava väärtuse moodustab üldjuhul kauba või teenuse eest vastusooritusena saadu (müügihind ja kõik muu tasuna käsitatav).[1] KMS § 12 lõige 9 arvab maksustatava käibe hulgast välja kauba ostjalt või teenuse saajalt tema nimel ja arvel tehtud kulude katteks tagasimaksena saadud summad. Käesoleva artikli eesmärgiks on lähemalt vaadelda, millised on selle sätte kohaldamise tingimused ja sellega seotud kohtupraktika.
Mitmesugused käibega seotud maksud kehtivad paljudes riikides. Edendamaks kaupade ja teenuste vaba liikumist[2], võeti Euroopa Liidus juba 1967. aastal vastu esimene liikmesriikide käibemaksusüsteeme ühtlustav direktiiv. Suurema ühtlustamise tõi kaasa 1977. aastal vastu võetud 77/388/EMÜ[3] (nn kuues direktiiv). Aastate jooksul on sellesse direktiivi tehtud muudatusi ning 1. jaanuaril 2007 jõustus direktiivi kodifitseeritud versioon, mis kannab numbrit 2006/112/EÜ[4] (edaspidi käibemaksudirektiiv). Käibemaksuõiguse jätkuvat tähtsust ja arengut Euroopa Liidus näitab asjaolu, et ka uude konsolideeritud direktiivi on tehtud juba 10 muudatust.
Käibemaksudirektiivi olemasolu tähendab ka, et direktiivi kohaldamisalas olevate küsimuste tõlgendusi on pädev andma Euroopa Kohus. Selles artiklis ongi lähemalt vaadatud, milliseid tõlgendusi on Euroopa Kohus andnud käibemaksudirektiivi art 79 punktile c, millele vastab meie KMS § 12 lõige 9.
Mis on kliendi nimel ja arvel tehtavad kulud?
KMS § 12 lõige 9 arvab maksustatava käibe hulgast välja kauba ostjalt või teenuse saajalt tema nimel ja arvel tehtud kulude katteks tagasimaksena saadud summad.[5] Tehnilise poole pealt kaasnevad nõuded, et kulud tuleb raamatupidamises kajastada vahekontol, kulude summa peab olema tõendatav ning kuludes sisalduvat sisendkäibemaksu ei tohi maha arvata.
Silmas tuleb pidada, et mitte igasugused kulud, mis tunduvad tavatähenduses olevat seotud konkreetsele kliendile konkreetse kauba või teenuse osutamisega, ei kvalifitseeru kliendi nimel ja arvel tehtud kuludeks KMS § 12 lõike 9 tähenduses. Maksustatava käibe hulgast kulude väljaarvamisel tuleb vahet teha kuludel, mis on tekkinud kauba ostmise või teenuse osutamise käigus osana oma teenusest, ning kuludel, mis on tehtud kliendi nimel ja arvel ning mida teenuse osutaja ainult vahendab kliendile.
Näiteks kui advokaadibüroo teeb klienti nõustades kulutusi telefonikõnedele, koopiate valmistamisele, postisaadetistele, pangaülekannetele, advokaadi lähetusele teise linna toiminguid tegema, siis on need kulud küll seostatavad konkreetse kliendi konkreetse kaasusega, kuid ei ole tehtud kliendi nimel ega arvel. Need kulud on teinud advokaadibüroo oma teenuse osutamiseks ning need kuuluvad tema maksustatava käibe hulka. Sellised kulud võivad sisalduda teenuse hinnas või kokkuleppel kliendiga olla arvel eraldi välja toodud. Muu hulgas kuuluvad maksustatava käibe hulka ka teenuse osutamise käigus makstud maksud (näiteks aktsiisid, tollimaks, maamaks), mille teenuse osutaja on tasunud enda nimel ja arvel, välja arvatud käibemaks (KMS § 12 lg 61).
Kliendi nimel ja arvel tehtavateks kuludeks on kulutused, mis on suunatud kolmandalt isikult otseselt kliendile ja mida teenuse osutaja üksnes vahendab. Sellisteks kuludeks on näiteks advokaadibüroo poolt kliendi eest tasutavad hagi esitamise, äriühingu registreerimise või mõne taotluse esitamise eest tasutavad riigilõivud, kaubamärgi registreerimise eest välisriigi patendiametile makstavad tasud, patenditaotluse esitamise eest rahvusvahelisele organisatsioonile makstavad tasud. Selliste kulude tegemise kohustus on kliendil ja klient on volitanud teenuspakkujat enda eest tehinguga seotud toimingut tegema. Kolmas isik teeb tasustatud toimingu kliendi kasuks — kohtuotsuse saab klient, äriühing registreeritakse kliendi nimele, kaubamärk registreeritakse kliendi nimele ja patent antakse välja kliendile. Advokaadibüroo vaid vahendab kliendile nende teenuste saamist.[6]
Mõningatel juhtudel võib sama kulutus olla kas osa teenusest (ja kuuluda maksustatava käibe hulka) või olla kliendi nimel ja arvel tehtud kulutus (ja mitte kuuluda maksustatava käibe hulka), seda olenevalt kulutuse tegemise eesmärgist. Näiteks kui advokaadibüroo laseb dokumendi tõlkida selleks, et paremini nõustada klienti, on kulutus teenuse osaks. Kui advokaadibüroo laseb dokumendi tõlkida selleks, et esitada see kohtule tõendina, on tegemist kliendi nimel ja arvel tehtud kulutusega (tõlge ei olnud vajalik advokaadile, vaid klient oleks pidanud selle igal juhul ja sõltumata advokaadi osalusest kohtule esitama).
Vahendamisteenuse mõiste ja selle seos kliendi nimel ja arvel tehtavate kuludega
Käibemaksuseaduse § 2 lõike 11 sõnastus (vahendamisteenuse osutamine on maksekohuslase tegutsemine teise isiku nimel ja arvel) tekitab küsimuse, kas vahendamisteenus on Eesti õiguse järgi ainus võimalik teise isiku nimel ja arvel tegutsemise võimalus. Rahandusministeeriumi kommentaarid[7] seda küsimust ei selgita.
KMS § 12 lõike 9 kohaldamisala on siiski laiem, kui § 2 lõike 11 sõnastusest esmamulje jääda võib. Vastupidisel juhul oleks tulenevalt § 2 lg 11 punktist 5 võimatu kohaldada KMS § 12 lõiget 9 riigilõivudele, maksudele, teiste riikide riigilõivudele ja muudele ametiasutuste ametlikele tasudele, mille maksmiseks riik või ametiasutus arvet ei väljasta ega ka vahendaja väljasta arvet riigi või ametiasutuse nimel. Seda tüüpi kulude kuulumist KMS § 12 lõike 9 kohaldamisalasse kinnitab aga kohtupraktika.
Vahendusteenuse definitsioon ei ole käibemaksuseadusesse lisatud mitte KMS § 12 lõike 9 täpsustamiseks, vaid selleks, et teha vahet vahendatava kauba ja teenuse eest võetaval tasul ja vahendusteenuse enda eest võetaval tasul, sest nende maksustamine on erinev. Vahendusteenuse osutaja maksab käibemaksu ainult oma vahendustasult, vahendatavalt tehingult maksavad käibemaksu tehingupooled.[8] Kauba või teenuse eest tasumine võib seejuures toimuda nii poolte vahel otse kui vahendaja kaudu. Vahendustasu käibemaksumäär võib omakorda olla erinevatel juhtudel erinev.
KMS § 12 lõige 9 hõlmab niisiis nii olukordi, kus toimub lihtsalt kliendi nimel ja arvel tehtud kulutuste hüvitamine (käsund on tasuta), kui ka olukordi, kus vahendusteenuse osutaja kaudu toimub vahendatava kauba või teenuse eest tasumine (käsund on tasuline, klient maksab ka vahendamise eest). Viimasel juhul on vahendaja poolt osutatava vahendusteenuse maksumus (ehk vahendustasu) tema maksustatavaks käibeks.
Silmas tuleb pidada, et vahendusteenuse mõiste pole käibemaksuseaduse mõttes päris seesama, mida me igapäevases kõnepruugis vahendamise all mõistame. Vahendamine tavatähenduses on igasugune kaupade ja teenuste ostmine ja edasimüümine, kuid see ei ole kauba ostja või teenuse saaja nimel ja arvel tehtud kulutus KMS § 12 lõike 9 mõttes. Jaekaubandusettevõtja ostab kauba sisse küll edasimüümise eesmärgiga, kuid sisseostmisel ta veel ei tea, kes on kauba tulevane ostja, ja muidugi ei saa ka teha ostu tema nimel ja arvel. Patendibüroo ostab kliendile patendiotsingu tegemiseks andmebaasi kasutusaega, kuid kasutab seda oma teenuse osutamiseks (patendiotsingu tegemiseks), mitte ei vahenda kliendi ja andmebaasi pakkuja vahelist tehingut.
Vahendusteenuse osutamisel soetab vahendaja kaupu või teenuseid kauba soetaja või teenuse saaja (kliendi) nimel ja arvel, tegutsedes sisuliselt agendi või maaklerina.[9] Sama tulemuse oleks kauba soetaja või teenuse saaja võinud saavutada ka ilma vahendajat kasutamata.
Tegutsemine kliendi nimel tähendab seda, et klient on vahendajale andnud volituse tehingu tegemiseks ning tehingust tekivad õigused ja kohustused kliendil, mitte vahendajal.[10] Vastavalt tsiviilseadustiku üldosa seaduse § 118 lõikele 1 toimub volituse andmine vastava tahteavalduse tegemisega esindajale või isikule, kellega tehingu tegemiseks volitus antakse, või avalikkusele. Kui tehingule endale ei ole kehtestatud vorminõuet, võib volitus olla antud ka suuliselt.
Tegutsemine kliendi arvel tähendab seda, et vahendaja ei võta endale vastutust vahendatava tehingu täitmise eest, kõik vahendatavast tehingust tekkivad õigused, kohustused ja vastutus tekib müüjal, mitte vahendajal.[11]
Vahendusteenuseks on näiteks reisibüroodes pakettreiside või lennupiletite müümine, patendibüroo poolt välisriigi patendivoliniku teenuse vahendamine, kinnisvaramaakleri poolt kliendile sobiva maja leidmine. Kõiki neid teenuseid iseloomustab see, et vahendaja tegutseb esindajana ning tehingutest tekivad õigused ja kohustused kliendil ning kolmandal isikul (reisikorraldajal, lennuettevõtjal, välisriigi patendivolinikul, maja müüjal).
Kas vahendusteenuse definitsiooni on üldse vaja?
Seadusandja on leidnud, et õigusselguse huvides on vajalik vahendusteenus defineerida käibemaksuseaduses, tegemaks vahet, millal maksukohustuslane tegutseb oma nimel ja arvel ning millal teise isiku nimel ja arvel (vahendajana), sest maksukäsitlus on erinev.[12] Mitme autori hinnangul ei ole sellise definitsiooni lisamine käibemaksuseadusesse põhjendatud.[13] Seda seisukohta toetab ka käibemaksudirektiiv, mis vahendusteenust ei defineeri. Vaid vahendajatena tegutsevate reisibüroode kohta on art 306 lõikes 1 öeldud, et nende suhtes kohaldatakse art 79 esimese lõigu punkti c. Seega on Eesti seadusandja asunud sisustama mõistet, mille tõlgendamise pädevus peaks kuuluma Euroopa Kohtule.
Kohtujurist Villalón[14] on märkinud: "Euroopa Kohus on aga pädev andma eelotsusetaotluse esitanud kohtule asjakohased kriteeriumid mõiste „nimel ja eest” tõlgendamiseks. Nagu kohtujurist Kokott osutas kohtuasjas De Danske Bilimportøre, on tegemist liidu õiguse mõistega, mitte viitega esindamist ja volitamist käsitlevatele siseriiklikele sätetele."[15]
KMS § 2 lõike 11 kohaselt peab vahendaja, kes väljastab arve vahendatava kauba või teenuse eest, tegema seda kauba võõrandaja või teenuse osutaja nimel, märkides arvel kõik §-st 37 tulenevad andmed teenuse osutaja kohta.[16] Rahandusministeerium on seisukohal, et kui vahendaja väljastab arve oma nimel, tegutseb ta küll teise isiku arvel, kuid oma nimel ja muutub KMS mõttes ise põhiteenuse osutajaks ning peab kajastama kogu teenuse oma käibes teenuse ostu ja müügina.[17]
Käibemaksudirektiiv selliseid nõudeid otseselt ei sisalda. Käibemaksudirektiivi art 79 teine lõik näeb ette vaid seda, et maksukohuslane (st vahendaja) peab tõendama kulude tegeliku summa. On selge, et arvestusest peab olema näha, et tegemist on vahendatavate kuludega ja et tegelik kauba müüja või teenuse osutaja on kolmas isik. Seda nõuet võiks täita näiteks kauba müüja või teenuse osutaja arve ettenäitamine, nagu leiab Ühendkuningriigi maksuamet. Ühendkuningriigi maksuamet ei ole arvele nõudeid kehtestanud.
|
The VAT Guide. HMRC Reference: Notice 700 (August 2013)[18] 25.1 Disbursements for VAT purposes on öeldud: If you treat a payment as a disbursement for VAT purposes then you must keep evidence (such as an order form or a copy invoice) to allow you to show that you were entitled to exclude the payment from the value of your own supply to yourj principal. You may treat a payment to a third party as a disbursement for VAT purposes if all the following conditions are met:
All these conditions must be satisfied before you can treat a payment as a disbursement for VAT purposes. |
Eesti praktikast võib siinkohal meenutada vana vaidlust liinilennupiletite vahendamise teenuse üle, kus rahvusvahelisest praktikast tulenevalt puudusid nii kahe allkirjaga lepingud kui iga pileti kohta eraldi väljastatavad arved, mis lõppes siiski reisibüroodele soodsalt.[19]
Kahjuks või õnneks ei ole Eesti kohtupraktikas veel KMS § 2 lg 1 punkti 11 tõlgendamist ette tulnud. Seega on kogu selleteemaline arutelu hetkel pigem akadeemilis-teoreetiline. Praktikas suhtuvad raamatupidajad vahendusteenuse tõlgendamisse ja vahendatavale kaubale või teenusele KMS § 12 lõike 9 kohaldamisse jätkuvalt suure ettevaatusega ja käsitlevad tehinguid pigem edasimüügi kui vahendusteenusena. Käibemaksukohuslaste vahelistes tehingutes ongi kasulikum kajastada tehtud kulutus kauba või teenuse soetamise ja edasimüügina, sest siis saavad mõlemad pooled sisendkäibemaksu maha arvata.[20]
Ülevaade Euroopa Kohtu praktikast
Euroopa Kohus on oma otsustes, mis puudutavad käibemaksudirektiivi art 79 esimese lõigu punkti c ja varem kehtinud direktiivi 77/388/EMÜ art 11 A osa lg 3 punkti c, põhiliselt analüüsinud küsimust, kas mingite maksude tasumine on olnud vahendaja või teenuse saaja kohustuseks, ja sellest tulenevalt otsustanud, kas maks tasuti teenuse saaja nimel ja arvel või vahendaja enda nimel ja arvel. Üks kaasus puudutab ka krediitkaardimaksete vahendajate teenustasusid.
5. detsembril 2013 tegi Euroopa Kohus otsuse liidetud kohtuasjades C‑618/11, C‑637/11 ja C‑659/11. Selles kohtuasjas leidis TVI Televisão Independente SA, kes edastas televisiooniturul erinevate reklaamijate jaoks kaubanduslikke reklaame, et Portugali reklaamimaks ei oleks pidanud käibemaksuga maksustatava summa hulka kuuluma käibemaksudirektiivi art 79 esimese lõigu punkti c alusel ja direktiivi 77/388/EMÜ art 11 A osa lg 3 punkti c alusel, sest tema tasus seda maksu reklaamijate eest ning see ei ole tema teenuse osa. Kohus leidis, et maksu kinnipidamise mehhanismi näol ei ole tegemist tagasimaksega viidatud sätete tähenduses ja Portugali õigusest tuleneb, et maksukohuslaseks on TVI, kes järelikult tasub seda maksu enda nimel ja eest.
28. juulil 2011 tegi Euroopa Kohus otsuse kohtuasjas C-106/10. Selles kohtuasjas leidis Lidl & Companhia, et kahelt tema ostetud sõidukilt arvestatud ja tarnija poolt tasutud Portugali sõidukimaks ei oleks pidanud käibemaksuga maksustatava summa hulka kuuluma käibemaksudirektiivi art 79 esimese lõigu punkti c alusel. Kohus järeldas Portugalis kehtivat õigust analüüsides, et sõidukimaksu tasumise kohustus on sõiduki tarnijal ja mitte sõiduki ostjal, seetõttu ei saa sellist maksu jätta käibemaksuga maksustatava väärtuse hulgast välja.
20. mail 2010 tegi Euroopa Kohus otsuse kohtuasjas C-228/09. Selles kohtuasjas vaidlustas Euroopa Komisjon Poola tegevuse registreerimata sõidukite suhtes kohaldatava maksu arvestamisel maksustatava summa hulka, leides, et sisuliselt on tegemist sõidukite registreerimismaksuga. Komisjon leidis, et kuivõrd on tegemist mitte tarnimismaksuga, vaid registreerimismaksuga, siis ei peaks see kuuluma maksustatava väärtuse hulka. Kohtuotsuse punkti 40 kohaselt määrab selle, kas maksu saab lisada tarnitud kauba väärtuse hulka, asjaolu, kas sõiduki tarnija tasus maksu enda nimel ja enda eest, ja kui see on nii, siis peab tasu, mida on maksustatava väärtuse arvutamisel arvesse võetud, sisaldama käibemaksu. Kohus tuvastas, et tegemist on maksuga, mille maksmise kohustus on tarnijal, ja seetõttu ei saa sellist maksu jätta käibemaksuga maksustatava väärtuse hulgast välja.
22. detsembril 2010 tegi Euroopa Kohus otsuse kohtuasjas C-433/09. Otsus on sarnane Poola kohta tehtud eelkirjeldatud otsusega, ka siin leidis kohus, et tegemist on maksuga, mille maksmise kohustus on tarnijal, ning seetõttu art 79 esimese lõigu punkt c ei kohaldu.
1. juunil 2006 tegi Euroopa Kohus otsuse kohtuasjas C-98/05. Taani kohus pöördus Euroopa Kohtu poole eelotsustustaotlusega, küsides, kas sõiduki registreerimismaks arvestatakse käibemaksuga maksustatava väärtuse hulka, kui /—/ edasimüüja tarnib sõiduki ostjale koos registreerimisega ja koguhinna eest, mille hulgas on nii edasimüüjale tasutud hind kui [registreerimis]maks. Kohus tuvastas, et registreerimismaksu maksustatav teokoosseis ei seisne mitte sõiduki tarnimises, vaid selle esmases registreerimises Taani territooriumil (ostja kohustus). Maksu sissenõutavus sõltub sõiduki registreerimiseks esitamisest eesmärgiga kasutada seda Taani avalikel teedel. Sellest tuleneb, et kui edasimüüja tasus registreerimismaksu lepingust tuleneva kohustuse tõttu tarnida ostjale sõiduk, mis on viimase nimele registreeritud nagu põhikohtuasjas, siis tuleb seda käsitleda nii, et selle maksu kohta ostjale arve esitamine vastab edasimüüja poolt ostja nimel ja eest tehtud kulude tagasimaksele, mitte tarnitud kauba eest makstavale tasule. Sellist maksu tuleb järelikult käsitleda kui vahekonto makset kuuenda direktiivi art 11 A osa lg 3 punkti c mõttes.
25. mail 1993 tegi Euroopa Kohus otsuse kohtuasjas C-18/92. Chaussures Bally SA müüs jalatseid ning oli kokku leppinud krediitkaardimaksete vahendajatega nende vahendustasus. Kaardimaksete vahendajad kandsid Bally’le üle summa, mis oli vähendatud nende vahendustasu võrra ning Bally maksis käibemaksu sellelt summalt. Belgia kohus pöördus Euroopa Kohtu poole eelotsustustaotlusega, küsides, kas direktiivi 77/388/EMÜ art 11 A osa lg 1 punkti a mõttes on käibemaksuga maksustatav kogu hind või võib vahendustasu lugeda kuluks direktiivi 77/388/EMÜ art 11 A osa lg 3 punkti c mõttes. Kohus leidis, et direktiivi eesmärk ühtlustada maksubaas on saavutatav vaid siis, kui käibemaksuga maksustatakse kogu hind, mitte maksumaksja saadav summa. Kaardimaksete vahendaja ja Bally vahel toimus eraldiseisev tehing ja maksemeetod ei saa mõjutada maksustatavat väärtust.
Ülevaade Eesti kohtupraktikast
Eestis puudub arvestatav kohtupraktika KMS § 2 lõike 11 ja § 12 lõike 9 tõlgendamise kohta. Riigikohtusse ei ole ükski selleteemaline vaidlus jõudnud.[21] Ringkonnakohtud on teise isiku nimel ja arvel tegutsemist mingil määral puudutanud kahes kaasuses, kus on esitatud kaebus maksuhalduri otsuse peale.
14. septembril 2009 tegi Tallinna Ringkonnakohus otsuse kohtuasjas nr 3-08-518. Kaebaja ja maksuhaldur olid erinevatel arvamustel küsimuses, millal tekib kontserdikorraldajal käive, kui piletimüük toimub vahendaja kaudu. Kohus leidis, et teenuseks oli kontserdil osalemise õiguse võõrandamine, teenus osutati piletite müügi ajal ja vahendaja tegutseb kauba võõrandaja või teenuse osutaja nimel ja arvel (KMS § 2 lg 11), olles tehingupoole esindaja (otsuse p 12). Seega on käibe tekkimise ajaks makse laekumine vahendajale.
4. oktoobril 2011 tegi Tartu Ringkonnakohus otsuse kohtuasjas nr 3-10-1839. Kohtuasi puudutas Rootsist ostetud harvesteri vahendamisteenust või ostu-müügitehingut, mida maksuhalduri hinnangul tegelikkuses ei toimunud. Kohus märgib otsuse punktis 11, et vahendustegevuse vormistamisele on KMS sätestanud kindlad tingimused, kuid kaebaja ja vahendaja ei ole esitanud neile tingimustele vastavaid dokumente ja on vormistanud harvesteri ostu osaliste vahelise ostu-müügitehinguna, mitte vahendustasu maksmisena. Samas ei selgu kohtuotsusest, milliste dokumentide puudumist asjaosalistele ette heidetakse.
Esimese astme kohtute lahendites on vahendusteenust puudutatud üldjuhul maksupettuse kaasustes, kus keskendutakse küsimusele, kas vahendusteenust tegelikult osutati või mitte. Need lahendid ei ole huvipakkuvad KMS § 12 lõike 9 tõlgendamise aspektist. Vaid ühes lahendis on kohus märkinud, et vahendusmüügi puhul on sisuliselt tegemist agendilepinguga ning ostjale peab olema teada, kelle käest ostab tema kaupa ja kellega sõlmib tema ostu-müügilepingu.[22]
Artikkel on ilmunud Eesti Maksumaksjate Liidu ajakirjas MaksuMaksja 3/2014
[1] KMS § 12 lg 1 esimene lause: Käibe maksustatava väärtuse ning kauba ühendusesisese soetamise ja saadava teenuse maksustatava väärtuse moodustavad kauba või teenuse müügihind ning kõik muu tasuna käsitatav, mille kauba võõrandaja või teenuse osutaja kauba ostjalt, teenuse saajalt või kolmandalt isikult kauba või teenuse eest on saanud või saab.
[2] Vt Lasse Lehis. Maksuõigus. Tallinn: 2012, lk 289.
[3] Euroopa Ühenduste Nõukogu direktiiv 77/388/EMÜ, kuues direktiiv kumuleeruvate käibemaksudega seotud liikmesriikide õigusaktide ühtlustamise kohta — ühine käibemaksusüsteem: ühtne maksubaas.
[4] Euroopa Ühenduste Nõukogu direktiiv 2006/112/EÜ, 28. november 2006, mis käsitleb ühist käibemaksusüsteemi (ELT L 347, 11.12.2006, lk 1).
[5] Maksustatav väärtus ei sisalda kauba ostjalt või teenuse saajalt tema nimel ja arvel tehtud kulude katteks tagasimaksena saadud summasid, mis on raamatupidamises kajastatud vahekontol. Kulude summa peab olema tõendatav. Maksukohustuslane ei või maha arvata kauba ostja või teenuse saaja nimel ja arvel tehtud kuludes sisalduvat sisendkäibemaksu.
[6] Käibemaksuseadus Rahandusministeeriumi kommentaaridega seisuga 1. jaanuar 2013, § 12 lg 9 kommentaar, kättesaadav arvutivõrgus: www.fin.ee/280/.
[7] Samas, § 2 lg 11 ja § 12 lg 9 kommentaarid.
[8] Vt viide 2, lk 297.
[9] Vt Lasse Lehis. Vahendamise, komisjonimüügi ja edasimüügi käibemaksuarvestus. – MaksuMaksja, 2005, 6/7, lk 26-33.
[10] Samas.
[11] Samas.
[12] Käibemaksuseadus Rahandusministeeriumi kommentaaridega seisuga 1. jaanuar 2013, § 2 lg 11 kommentaar.
[13] „Leian, et maksuseadus ei tohiks üldjuhul sätestada mõne tsiviilõigusliku lepingu legaaldefinitsiooni“. Vt Kaspar Lind. Maksustatav väärtus. Probleemid kehtivas käibemaksuseaduses. – Juridica 2007, IX, lk 639-650. „Ei ole vaja sellist tobedat vahendusteenuse definitsiooni, vaid tuleb lähtud teenuse sisust.“ Vt Lasse Lehis. Häda vahendusteenuse mõiste ja maksustamisega. – MaksuMaksja, 2006, 9, lk 14-16.
[14] Kohtujuristi ettepanek liidetud kohtuasjades C‑618/11, C‑637/11 ja C‑659/11 TVI, p 52.
[15] Kohtujuristi ettepanek kohtuasjas C‑98/05, p-d 40 ja 41.
[16] Käibemaksuseadus Rahandusministeeriumi kommentaaridega seisuga 1. jaanuar 2013, § 2 lg 11 kommentaar.[17] Samas.
[18] Kättesaadav arvutivõrgus: http://customs.hmrc.gov.uk.
[19] Vt Lasse Lehis. Uudiseid lennureisijatele – käibemaksuga pardale ei lubata. – MaksuMaksja, 2006, nr 11.
[20] Vt Lasse Lehis. Eesti maksuseaduste kommentaarid 2013. Tartu: 2013, lk 315.
[21] Riigikohus on oma 19.06.2002 otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-26-02 selgitanud enne 01.01.2002 kehtinud käibemaksuseaduse kohta (kus puudusid kehtiva KMS § 2 lg 11 ja § 12 lg 9 sisule vastavad sätted), et raha tasumine kolmanda isiku kaudu ei muuda raha maksjat kauba või teenuse edasimüüjaks. Kolmandal isikul saab käive tekkida vaid siis, kui ta saab vahendustasu teenuse vahendamise eest.
[22] Harju Maakohtu 12.04.2011 otsus kriminaalasjas nr 1-09-627.
