2016. aasta I kvartalis lahendati siduvates eelotsustes järgmised õiguslikud küsimused.   

1. Kindlustusmakse 

Taotleja soovis siduvat eelotsust küsimuses, kas taotleja poolt enda kliendilt küsitav ja kindlustusandjale edasi makstav kindlustusmakse on taotleja käibeks. Taotluse kohaselt kavatseb taotleja maksta enda kliendiga seotud riski kindlustamiseks kliendilt saadava kindlustusmakse edasi kindlustusandjale samas summas, milles ta selle kliendilt saab kajastades selle enda raamatupidamises vahekontol.

Taotleja oli seisukohal, et kliendile müüdava eseme kindlustamise tagamisel kliendiga seotud riskide maandamiseks ei osuta taotleja kliendile ise kindlustusteenust, mis oleks taotlejal käibe tekkimise eelduseks. Seetõttu ei ole taotleja poolt tema kliendilt küsitav ja kindlustusandjale edasi makstav kindlustusmakse taotleja käibeks.

Maksu- ja Tolliamet (MTA) nõustus taotleja seisukohaga. Käibemaksuseaduse § 12 lg 9 sätestab, et maksustatav väärtus ei sisalda kauba ostjalt või teenuse saajalt tema nimel ja arvel tehtud kulude katteks tagasimaksena saadud summasid, mis on raamatupidamises kajastatud vahekontol. Kulude summa peab olema tõendatav. Maksukohustuslane ei või maha arvata kauba ostja või teenuse saaja nimel ja arvel tehtud kuludes sisalduvat sisendkäibemaksu.

Nimetatud sättest nähtub, et taotleja poolt kliendile müüdava eseme kindlustamise eest küsitavat kindlustusmakse summat ei pea taotleja ehk makse saaja arvestama oma käibe maksustatava väärtuse hulgas, kui see kajastub tema raamatupidamises vahekontol ning kindlustusmakse summa on tõendatav. 

2. Majutusteenus

Taotlejal on kinnisvara, mida ta hakkab arendama ja sinna rajatavates ühepereelamutes majutusteenust osutama vastavalt turismiseadusele. Taotleja polnud veel teadlik, kas kinnisvara jagamisel kruntide ja ühepereelamute planeerimis-ehitusõiguslik nimetus saab olema ärimaa-majutushoone või elamumaa-üksikelamu.

Taotleja soovis siduvat eelotsust küsimustes kas taotluses kirjeldatud toiming on majutusteenus käibemaksuseaduse mõistes, kas taotleja võib kinnisvara arendamise kulud deklareerida sisendkäibemaksuna ning kas MTA tagastab taotlejale nimetatud sisendkäibemaksu mahaarvamise tulemusel kujunenud käibemaksu enammakse.

Taotleja oli seisukohal, et kirjeldatud toiming liigitub majutusteenuseks KMS-i ja turismiseaduse (TurS) järgi ning selle tõttu on taotlejal õigus sisendkäibemaks koheselt maha arvata ja MTA-l kohustus enammakse tagastada.

MTA nõustus, et taotluses kirjeldatud toiming liigitub majutusteenuseks KMS ja TurS mõistes, kui see toimub vastavuses TurS §-ga 17. KMS-is reguleerib majutusteenuse osutamist § 16 lg 2 p 2, mille järgi kinnisasja üürile, rendile või kasutusvaldusesse andmist ei maksustata käibemaksuga. Samas punktis on välja toodud, et maksuvabastust ei kohaldata muuhulgas majutusteenuse osutamisele. TurS § 17 lg 2 kohaselt loetakse majutusteenuseks ööbimisvõimaluse ning sellega kaasneva kauba või teenuse müügiks pakkumine ja müük. Sama paragrahvi teises lõikes on nimetatud juhtumid, mida majutusteenuseks ei loeta. Muuhulgas ei loeta majutusteenuseks majutusettevõtte ruumide ning puhkamiseks mõeldud ruumide üürileandmist tähtajaga üle kolme kuu.

Kompleksteenuse (segatarne) maksustamisel lähtutakse peasoorituse ehk antud juhul majutusteenuse olemusest juhul, kui kliendil ei ole võimalust kõrvalteenuseid osta iseseisva üksiksooritusena, seetõttu kohaldub neile ka majutusteenuse käibemaksumäär. Sellisel juhul on tegemist majutusteenusega sõltumata kinnisasja planeerimis-ehitusõiguslikust nimetusest ja sellest tekib ka maksustatav käive KMS § 16 lg 2 p 2 ja lg 3 p 1 tähenduses. Aastal 2016 on majutusteenuse käibemaksumääraks 9% (KMS § 15 lg 2 p 4), kuid alates 01.01.2017 on see 14% (KMS § 15 lg 2¹).

Lisaks oli MTA seisukohal, et kui kinnisasi on soetatud maksukohustuslase maksustatavate tehingute tarbeks, saab ta tulenevalt käibemaksu neutraalsuse põhimõttest sisendkäibemaksu maha arvata ka juhul, kui ta ei asu soetatud ehitist kohe majandustegevuses kasutama. Maksuhaldur saab lähtuda antud küsimusele vastamisel mh kinnisasja ehitusõiguslikust kasutusotstarbest, taotluses toodud selgitustest ja kavandatavatest toimingutest kinnisajaga.

Kinnisasja kasutusotstarve näitab muude asjaolude hulgas ka selle kasutamise kavatsust ehk ärimaa kasutusotstarve vastab majandustegevusele ning elumaa alalisele elamisele. MTA nõustus, et detailplaneeringus või ehitusloas võib olla kinnisasja kasutusotstarbeks märgitud ka elumaa, kuid tegelikult võidakse seda kasutada muul otstarbel kui alaline elamine, sh ärilisel otstarbel. Seega on maksustamise seisukohalt oluline kinnisasja faktiline kasutus.

Antud juhul nähtus taotlusest taotleja kavatsus kasutada kinnisasja majutusteenuse osutamiseks, mille puhul ei oleks tegemist alaliseks elamiseks üüritava pinnaga, mistõttu saab kinnisasju käsitleda äriruumina, mida kasutataks maksustatava käibe tarbeks. MTA märgib, et olukorras, kus kinnisasi antaks faktiliselt üürile alaliseks elamiseks poleks KMS § 16 lg 3 p-s 1 sätestatud keelu tõttu võimalik eluruumi üüriteenusele käibemaksu lisada ning kinnisasi ei oleks soetatud maksustatava käibe tarbeks. Sellisel juhul puuduks ka sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. 

3. Ettevõtte jagunemine 

Taotleja ettevõte võõrandas tütarettevõtte ja selle kasutada olnud kinnisvara, lõpetas majandustegevuse ning kavatses jaguneda jaotumise teel. Ettevõte pidi jagunema kolmeks uueks äriühinguks, millest iga osa ainuomanikuks saanuks jaguneva ettevõtte iga füüsilisest isikust aktsionär. Vara (raha) oli kavas jaotada vastavalt jaguneva ettevõtte aktsionäride omandisuhete proportsioonidele. Jagunevasse ettevõttesse ei pidanud midagi jääma ja ettevõte kavatseti lugeda lõppenuks.

Taotleja soovis siduvat eelotsust küsimustes, kas jaotatavad rahalised vahendid on käsitletavad kui jaguneva ettevõtte maksustatav käive ja kas jaotatav vara kuulub maksustamisele tulumaksuga kui aktsionäride tulu?

Taotleja hindas, et kuna tegemist on jagunemisega jaotumise teel, ei saa vara lugeda jaguneva ettevõtte maksustatavaks käibeks ning aktsionäride tuluks.

MTA nõustus taotlejaga selles, et jaotatav raha ei ole maksustatav käive käibemaksuseaduse tähenduses.

MTA ei nõustunud taotlejaga selles, et tegemist on äriühingu jagunemisega jaotumise teel. MTA asus seisukohale, et tegemist on ettevõtte likvideerimisega ning likvideerimisel aktsionäridele jaotatav raha on nende tulu.

Eelotsuse taotluses kirjeldatud kavandatava tehingu kirjeldusest nähtub, et jagunev ettevõte on oma ettevõtluse lõpetanud selle võõrandamise läbi ja müügist saadud tuluga kõik oma kohustused täitnud. Seega on raha ettevõtte ainus vara, mida jagunemise käigus jagada. Tehingu kirjeldusest ka nähtub, et tehingu eesmärk on jagunev ettevõte likvideerida. Pole ka alust hinnata tehingut kui ettevõtte üleminekut või selle majandustegevuse jätkamist omandavates äriühingutes, kuivõrd taotlusest nähtuvalt ettevõte ja selle majandustegevus lõppevad. Sellest tulenevalt peab kirjeldatud tehingut oma majanduslikust sisust lähtuvalt tõlgendama likvideerimisena, mitte äriühingu jagunemisena. Selle tõttu pole ka tegemist jagunemise käigus vara jaotamisega, vaid likvideerimisjaotise maksmisega.

MTA andis siduva eelotsuse maksukäsitluse olukorras, kus toimub äriühingu likvideerimine, likvideerimisjaotise maksmine ja maksustamine juriidilise ja füüsilise isiku tasandil (alus TuMS § 50 lõige 2 ja 15 lõiked 2 ja 3). Likvideerimisjaotisena saadud summad võivad füüsilised isikud investeerida oma uude äriühingusse.

Vaata lisaks PricewaterhouseCoopers’i poolt välja antud infokirja SIIN