aastaaruanne 2017
Laupäev, 16. Detsember
 

Jälle see sisendkäibemaks pinnuks silmas

Ootan minagi pikisilmi uuest aastast kehtima hakkavat igakuist 500-eurost maksuvaba tulu ja kõike muud kaasnevat põnevat. Selleni aga läheb veel mõni kuu aega ja põletavaid teemasid on teisigi, ühest sellisest allpool juttu tulebki.

Juba aasta tagasi kevadel langetas riigikohus otsuse ühes küllaltki olulises käibemaksuvaidluses, aga seni ei ole sellest ajakirjas MaksuMaksja juttu olnud, 25.04.2016 lahend kohtuasjas 3-3-1-10-16. Lisaks meeldivale asjaolule, et seekordses vaidluses jäi maksuamet maksumaksjale alla, arutles kohus põhimõttelise teema üle: millal on ühel käibemaksukohustuslasel õigus sisendkäibemaksu riigilt tagasi küsida. Siinkohal ei ole "millal" mitte ajalise määratluse tähenduses, vaid kohus selgitas, kas ja millistel tingimustel on võimalik kulutuselt käibemaksu maha arvata.

Kaasuse kirjeldus

Stsenaarium iseenesest ei ole midagi harukordset: käibemaksukohustuslane (kes antud juhul oli MTÜ) ostab omale kaupa (seadmed, vara), mida ta peab seotuks oma müügikäibe tekkimisega. Kuna väljund tuleb seaduse järgi käibemaksuga maksustada, arvab maksukohustuslane sisendkäibemaksu maha. Lihtne ja loogiline? Selgub, et sugugi mitte alati.

Selles vaidluses tegi asja keerukaks tõik, et kaebaja (maksukohustuslane) oli mittetulundusühing (MTÜ Ökoabi) ning oli saanud PRIA-lt ja KIK-lt toetuse, mille abil soetas omale põhivara (veisekasvatuses vajaliku kogumisaia komplekti ja elektrikarjaaedade tarvikud). MTÜ arvas maha selle kulutuse kogu sisendkäibemaksu. Maksuamet aga leidis, et ainult 10% ulatuses on õigus käibemaksu maha arvata. Maksuameti loogika tugines sellele, et MTÜ ei saa juba eelduslikult kogu sisendkäibemaksu maha arvata ja kuna tema tegevuse müügitulu moodustas u 10% tol perioodil laekunud sissetulekutest, siis ei saagi maha arvata üle 10% sisendkäibemaksust. Lühidalt leidis maksuamet, et mahaarvatava käibemaksu proportsioonide määramine MTÜ sissetulekute alusel on kõige õigem lahendus.

MTÜ aga vaidles tuliselt vastu ja selgitas, et on tõepoolest juriidiliselt vormilt MTÜ, kuid tegeleb ka ettevõtlusega, mis seisneb veiste kasvatamises, järelkasvu saamises ning seejärel loomade võõrandamises. Sisendkäibemaks arvati maha kaupadelt ja teenustelt, mis on selleks tegevuseks vajalikud (kogumisaia komplekt ja elektrikarjaaedade tarvikud). Sihtotstarbeliselt olid soetatud vaid loomad ning sellelt kaebaja sisendkäibemaksu maha ei arvanud. Maksustamise seisukohalt ei ole oluline, kas ettevõtlus on MTÜ peamine või kõrvaltegevus.

Käibemaksuseadus näeb ette, et kui maksukohustuslane kasutab kaupa või teenust nii ettevõtlusega seotud tehingute tarbeks kui ka ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel, arvatakse maha ainult ettevõtluse tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaks. Kui maksukohustuslase raamatupidamises ei ole võimalik ettevõtluse tarbeks kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaksu eristada ettevõtlusega mitteseotud eesmärkidel kasutatava kauba või teenuse sisendkäibemaksust, määratakse sisendkäibemaksu mahaarvamise kord isiku taotluse alusel maksuameti otsusega, lähtudes kauba või teenuse tegelikust kasutusest.

Mida tähendab ettevõtlus?

Käibemaksuseaduse § 2 sisustab ettevõtluse mõiste nii: ettevõtlus käesoleva seaduse tähenduses on isiku iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest.

Palju on vaieldud selle üle, mis on ettevõtlus ning kes sellega tegeleda saab. Kas mittetulundusühing saab tegeleda ettevõtlusega? Riigikohtul oligi tarvis selles vaidluses selgitada, et "ettevõtlus" on käibemaksuõiguses autonoomne mõiste, mida tuleb sisustada konkreetse isiku majandustegevuse sisu kaudu. Teistes õigusaktides sisalduvad ettevõtluse, ettevõtja või majandustegevuse definitsioonid ei ole käibemaksuseaduse tõlgendamisel asjakohased. KMS § 2 lõikes 2 sisalduv väljend "olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest" viitab käibemaksu neutraalsusele, eelkõige sellele, et isiku õiguslik vorm ja kasumi teenimise eesmärk ei ole käibemaksuga maksustamise seisukohast olulised.

Käibemaksu kui tarbimismaksu eesmärk on koormata lõpptarbijat. Tarbija seisukohast ei ole oluline, milliste kavatsuste ja eesmärkidega või millist õiguslikku vormi kasutades tegutseb isik, kes müüb kaupa või osutab teenust. Isik, kes kasutab soetatud kaupu ja saadud teenuseid uute kaupade või teenuste tootmiseks, ei tohi muutuda käibemaksukoormuse kandjaks. Siinjuures ei ole oluline, millist liiki juriidilise isiku vormis isik tegutseb. Nii nagu äriühingu õiguslik vorm ei taga automaatselt sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, ei saa mittetulundusühingu, sihtasutuse või avalik-õigusliku juriidilise isiku õiguslik vorm iseenesest välistada või piirata sisendkäibemaksu mahaarvamist.

Takerdumine mittetulunduslikku vormi

MTA üks argumente selles vaidluses oli, et kuna MTÜ põhitegevus ei saa olla ettevõtlus, siis on osa kulutusi raudselt seotud põhitegevusega ning 100% sisendkäibemaksu mahaarvamist ei saa õigeks lugeda.

Selle mõttekäigu kummutas riigikohus samuti, kui selgitas: mittetulundusühingute seaduses või MTÜ põhikirjas sätestatud ühingu tegevuse eesmärgid ja eesmärkide saavutamiseks vajalike tegevuste loetelu ei ole määravad selle hindamisel, kas MTÜ tegevus vastab ettevõtluse mõistele käibemaksuseaduse tähenduses. Mittetulundusühingute seaduse § 1 lõikes 1 toodud määratlus, mille järgi ei või mittetulundusühingu tegevuse eesmärgiks või põhitegevuseks olla majandustegevuse kaudu tulu saamine, ei välista MTÜ tegevuse kooskõla ettevõtluse mõistega KMS tähenduses. KMS mõistes on ettevõtlusega tegemist ka siis, kui puudub kasumi teenimise eesmärk. Näiteks võib MTÜ tegutseda eesmärgil müüa kaupu või osutada teenuseid oma liikmetele või soodustada oma liikmete majandustegevust muul viisil, näiteks arendades majandustegevust teatud tegevusalal või teatud piirkonnas, kus äriühingud ja füüsilised isikust ettevõtjad mingil põhjusel ei soovi ettevõtlusega tegeleda.

Järelikult võib sõltuvalt asjaoludest mõne MTÜ kogu tegevus kvalifitseeruda ettevõtluseks KMS mõistes ning anda 100% ulatuses sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse, ilma et tekiks vastuolu mittetulundusühingute seaduses toodud põhimõtetega.

Riigikohus on oma praktikas korduvalt rõhutanud, et ettevõtluse mõiste sisustamisel ei ole isiku õiguslik vorm määrav. Juba ühes 1999. aasta kohtuasjas selgitas riigikohus, et maksuõiguses tuleb ettevõtluseks pidada mitte üksnes ettevõtjate tegevust, vaid ka teiste isikute maksuseadustes sätestatud tingimustele vastavat majandustegevust.

Ühes teises vaidluses selgitas riigikohus, et mahaarvamisõiguse mõistmiseks tuleb eristada tootmist ja tarbimist. Tootmisega ehk käibemaksuseaduse mõttes ettevõtlusega luuakse uusi kaupu ja teenuseid, mille võõrandamisel tuleb tootjal tasuda käibemaksu. Sellest maksusummast on õigus maha arvata uute kaupade ja teenuste loomiseks soetatud kaupade ja teenuste hinnas sisalduv käibemaksusumma, sest tootmiseks kaupade ja teenuste soetamine ei ole tarbimine. Tarbimine seisneb kaupade ja teenuste soetamises isiklike, kollektiivsete või avalike huvide rahuldamiseks, kusjuures ei toodeta võõrandamiseks uusi kaupu ja teenuseid.

Erinevad tegevusvaldkonnad

Isikute eri tegevusi maksustab riik üsna erinevalt. Näiteks on kinnisasjade käive paljudel juhtudel maksuvaba, samuti on lugu finantsteenustega. Võib olla, et maksuvaba käibe tarbeks tehtud kulutused on kogukäibe osakaalu arvestades marginaalsed. Võib ka vabalt olla, et niinimetatud mitteettevõtluse tarbeks tehtud kulutuste osakaal isiku kogukuludes on täiesti marginaalne või siis väga täpselt eraldatav muudest kuludest, nagu Ökoabi juhtumi puhul.

Kohus tuletaski asjaosalistele meelde 2004. aasta lahendit, viidates, et maksukohustuslase erinevate tegevusvaldkondade tulude ja kulude struktuur võib olla üsna erinev, mistõttu maksukohustuslasel võib olla õigus arvata maha kogu sisendkäibemaks ka siis, kui kõik tema tulud ei ole käibemaksuga maksustatavad. Samuti ei ole välistatud vastupidine, kus maksumaksja kogu käive maksustatakse käibemaksuga, kuid sisendkäibemaksu ta maha arvata ei saa, kuna ta ei kasuta ühtegi soetatud kaupa ega teenust ettevõtluses.

Toetused ja käibemaks

Muu hulgas põhjendas maksuamet Ökoabi sisendkäibemaksu mahaarvamise keelamist ka asjaoluga, et MTÜ sai põhivara soetamiseks rahalist toetust. Riigikohus selgitas, et rahalise toetuse saamine iseenesest ei saa olla sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust piirav asjaolu. Sisendkäibemaksu mahaarvamine toimub vastavalt sellele, mis eesmärgil kasutatakse toetuse eest ostetud kaupu ja teenuseid.

Käibemaksuseaduse § 12 lõike 2 järgi arvatakse maksustatava väärtuse hulka ka maksukohustuslasele kauba või teenuse harilikust väärtusest madalama hinnaga võõrandamiseks antav sihtotstarbeline toetus. Muud laadi toetused, mis ei ole suunatud tarbijale, vaid ettevõtjale (näiteks investeeringute toetamiseks antud toetused), ei kuulu maksustamisele ega piira sisendkäibemaksu mahaarvamist. Ettevõtluse toetamiseks antud rahaline abi ei ole võrdsustatav maksuvaba käibega, sest rahalise abi eesmärk on vähendada ettevõtja kulusid ning soodustada teatud liiki investeeringute tegemist. Ettevõtjat, kes saab ettevõtluse edendamiseks rahalist abi, ei saa võrdsustada tarbijaga, kellele tehakse teatud kaupade ja teenuste tarbimine paremini kättesaadavaks.

Kolleegium viitas lisaks ka Euroopa Kohtu 06.10.2005 otsusele kohtuasjas C_243/03, milles tuvastati, et Prantsuse vabariigis kehtestatud piirangud investeerimiskaupade ostmisega seotud käibemaksu mahaarvamise õigusele põhjusel, et seda rahastati toetustega, olid vastuolus ühenduse õigusega. Euroopa Kohus selgitas (otsuse p-d 31–32): Kuuenda direktiivi artikli 11 A osa lõike 1 punkt a näeb ette, et kauba või teenuse hinnaga otse seotud toetused maksustatakse nendega samal alusel. Mis puutub toetustesse, mis ei ole nende hinnaga otse seotud, sealhulgas käesolevas kohtuasjas käsitletavad toetused, siis nende kohta näeb kuuenda direktiivi artikli 19 lõige 1 ette, et liikmesriigid võivad need lisada kohaldatava mahaarvatava osa murdarvu nimetajasse juhul, kui maksukohustuslane teostab üheaegselt nii mahaarvamise aluseks olevaid tehinguid kui maksuvabasid tehinguid. Nagu komisjon õigustatult märkis, ei näe kuues direktiiv, välja arvatud need kaks sätet, käibemaksu arvutamisel mingil moel ette toetuste arvesse võtmist.

Ökoabi selgituste kohaselt tekib tema maksustatav käive lihaveiste müügist ning nende veiste karjatamiseks hangitud seadmed on täies ulatuses kasutatavad ettevõtluse tarbeks ja nende soetamisel saab täies ulatuses sisendkäibemaksu maha arvata. Vaidlustatud maksuotsuses ei ole seda väidet ümber lükatud, vaid põhjendatakse sisendkäibemaksu osalist mahaarvamist muude asjaoludega, nagu MTÜ vormis tegutsemine ja keskkonnatoetuse saamine.

Millal on õigus käibemaksu mahaarvamist piirata?

Käibemaksuseaduses on ometi sisendkäibemaksu osalist mahaarvamist reguleerivad normid olemas ja vastab ka tõele, et on terve rida olukordi, kus täielik sisendi mahaarvamine ei ole õigustatud. Millal on ja millal mitte? Ka selles küsimuses ei jäta riigikohus huvilisi hätta, vaid selgitab, millal reaalselt saaks sisendkäibemaksu osaline mahaarvamine kõne alla tulla. Näiteks siis, kui soetatud seadmeid oleks antud MTÜ liikmetele tasuta kasutamiseks (sel juhul oleks tekkinud KMS § 16 lg 1 punkti 3 järgi maksuvaba käive  ning tuleks kohaldada KMS § 32) või seadmed oleks antud avalikku tasuta kasutamisse (sel juhul kohalduks KMS § 29 lg 4).

Pikk jutt lühidalt: riigikohus leidis, et maksu määramine oli käibemaksuseaduse väära kohaldamise tõttu õigusvastane ja tuleb tühistada. Kohus tühistas ringkonnakohtu ja halduskohtu otsused ning tegi uue otsuse, millega rahuldas MTÜ Ökoabi kaebuse.

Järeldused edaspidiseks

See kohtulahend on kahtlemata õpetlik nii mittetulundusühingutele kui ka nendele juriidilistele isikutele, kes tegutsevad äriühingu vormis — aktsiaseltsidele, osaühingutele. Eurorahapada on magus ja mitmesuguseid toetusi taotlevad väga paljud äriühingud. Sirvige näiteks internetis ettevõtete kodulehekülgi, õige tihti võib kohata teksti "Selle lehe valmimist (või seadme soetamist) on rahastatud Euroopa Liidu struktuurifondidest". Üks tubli käibemaksukohustuslasest ettevõtja võib jääda päris suurde hätta, kui põhjaliku hoolega ette valmistatud projektis käibemaks abikõlbulik ei ole ja maksuamet seda talle tagastada ei taha. Lihtsalt niisama 20% ulatuses omale kulusid juurde võtta ei ole kuigi meeldiv. Eriti, kui selleks põhjustki pole.

Kõhklejatele kinnituseks saab meelde tuletada ka seda, et 2015. aasta veebruarist pärineb Euroopa Kohtu lahend, mis on veelgi radikaalsem ja ettevõtjasõbralikum. Kohus selgitab, et ettevõtluse arendamiseks antud rahaline toetus ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamist. Nimelt tegi üks äriühing 2012. aastal puhkeraja projekti ja ehitas valmis rajad, trepid, vaateplatvormid, lõkkekohad, teadetetahvlid ja sõidukite parkimiskohad. Rahastamise tingimuseks oli, et projekti tulemusena valmiv elamusrada on avalikkusele tasuta ligipääsetav ja kasutatav. See äriühing kavatses pakkuda puhkerada külastavatele huvilistele tasulisi teenuseid ja kaupu — näiteks toitlustamist, müüa suveniire — ning arvas puhkeraja ehitamisega seonduvatelt kuludelt (mida otseselt ei kasutatud maksustatava käibe genereerimiseks) sisendkäibemaksu maha. Argumendiks oli seejuures, et puhkeraja loomine oli sisuliselt vahend, et meelitada maaturismi huvilisi ligi paika, kus oma majandustegevuse raames müüakse käibemaksuga maksustatavaid teenuseid ja kaupu. Maksuhaldur keeldus sisendkäibemaksu tagastamisest, kuna ei olnud tõendatud, et ettevõtte ostetud kaupu ja teenuseid kasutatakse käibemaksuga maksustatavaks tegevuseks. Selleski vaidluses tuli maksuhalduril alla vanduda. Põhjus selge, sest kohus ütles, et ettevõtluse arendamiseks antud rahaline toetus ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamist.

Sisendkäibemaksu mahaarvamine on ühtaegu keeruline ja lihtne. Lihtsad on põhiprintsiibid ehk käibemaks on neutraalne tarbimismaks ning sellega ei koormata tootmist, vaid üksnes tarbimist. Samas, elu näitab, et rakendamisel tekib alailma vaidlusi ja probleeme, alates sellest, et isiku juriidiline vorm on "vale" (praeguses loos MTÜ) ja tema tegutsemise viis sisendkäibemaksu mahaarvamiseks sobimatu (toetuste arvelt soetatud kaubad).

Kohtulahendi põhiseisukohad:

  • tegutsemise juriidiline vorm (nt MTÜ) iseenesest ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust;
     
  • saadud toetused ei piira sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust;
     
  • oluline on, mille jaoks kasutatakse toetuse arvelt ostetud kaupasid. Kui soetatud kaupasid-teenuseid kasutatakse maksustatava käibe jaoks, siis ei ole alust sisendkäibemaksu mahaarvamist piirata.

Artikkel on avaldatud ajakirjas MaksuMaksja 10/2017

tarkvara

Veel samal teemal

Viimati lisatud artiklid samas rubriigis

Vaata kõiki artikleid
 
tooleping ja toolepingu seadus
Töövahendid
Naljanurk


Uusrikas tuleb Singapurist komandeeringust ja näitab raamatupidajale arveid.
"Aga mis astronoomiline summa see on?" küsib raamatupidaja.
"Hotelliarve," vastab uusrikas.
"Aga miks oli kolmeks päevaks vaja kogu hotell kinni panna?"
"Ei mäleta."

Uudised > Eelnõud
Kalender & arhiiv
E T K N R L P
1 2 3
4 5 6 7 8 9 10
11 12 13 14 15 16 17
18 19 20 21 22 23 24
25 26 27 28 29 30 31
« Detsember 2017 »
Tööpäevade arv kuus 19
Töötunde kuus 152
Riigipühad: 24.12, 25.12 ja 26.12

Vaata tööajafondi..
E-POOD
Gallup
Kuidas lähete sel aastal vastu uuele aastale?
Äriregister
Kreedix
Maksu- ja tolliamet
Eesti KMKR otsing
  • LeapIN
  • estanc
  • epood
 
Koostööpartnerid
  RMP Eesti RMP Eesti OÜ Registrikood 11027462
KMKR EE100898345

Swedbank: EE582200221024811122
SEB Pank: EE221010220073067015
LHV Pank: EE117700771000732704

Jur. aadress: Rukki 18-8, Tallinn
Kontor: Mustamäe tee 5-607, Tallinn
Tel. 6 848 110
E-post: info@rmp.ee
RMP Eesti tooted Portaal RMP.ee
Uudiskiri Nädalakiri
Ajakiri Spetsialist

Raamatupidaja kalendermärkmik
Juhendraamat KÜ raamatupidamine
Juhendraamat MTÜ raamatupidamine
Dokumendinäidised

KOOLITUSED
Raamatupidamisteenus
Majandusarvestuse põhitõed

RSSFacebookTwitter
RMP.ee Kontakt
Uudised
Kasutajatingimused
Foorumi tingimused
Koostööpartnerid
REKLAAM
Tagasiside

STATISTIKA
250816  Foorumi postitust
356  E-poe toodet
93  Koolitust
22760  Artiklit
51993  Registreerunud kasutajat
35927  Nädalakirja tellijat
33178  Pers. pakkumise tellijat
Lugeja staatus  KÜLALINE
   - ei näe spetsialistide artikleid
   - ei kehti soodustused
   - ei saa populaarset uudiskirja Nädalakiri

REGISTREERU


 REGISTREERUNUD KASUTAJA
   + kõik artiklid sisselogimisel nähtavad
   + PDF ajakiri Spetsialist tasuta
   + uudiskiri Nädalakiri e-postile
   + soodustused RMP Eesti koolitustele

Logi sisse
 

© RMP Eesti OÜ 2004-2017